Вексель: налоговый и бухгалтерский учет

Сам по себе вексель выписать несложно, однако это событие должно быть отражено в бухгалтерском и налоговом учете предприятия. Как это сделать, расскажем в этой статье, а юридические моменты, связанные с осуществлением таких операций, подробно изложены в книге "Вексель на предприятии. Часть 1", которую подписчики получат вместе с "ДК" №22.

Налог на прибыль

Векселя - как простые, так и переводные - согласно ст. 4 Закона об обращении векселей, можно выдавать только в оплату за поставленные товары (выполненные работы, предоставленные услуги). Поскольку по общему правилу Закона о прибыли валовые расходы и валовые доходы возникают по правилу первого события (отгрузка товаров, выполнение работ, предоставление услуг), то выдача векселя (как простого, так и переводного) является вторым событием, которое в налоговом учете не отражается (пп. 7.6.1 Закона о прибыли). В случае эмиссии процентного векселя проценты не будут отражаться в отдельном учете ценных бумаг (в частности векселей) и в приложении К3 к Декларации о прибыли. Для учета процентов по процентным ценным бумагам, эмитированным налогоплательщиком, в частности векселям следует руководствоваться пп. 7.9.3 Закона о прибыли. Суммы процентов включаются в состав валовых расходов векселедателя в налоговый период, в течение которого была осуществлена или должна быть осуществлена выплата таких процентов . Отдельной строки в Декларации о прибыли для отражения процентов нет, поэтому можно воспользоваться строкой 04.12.

Выдача векселя, в понимании Закона о НДС также будет вторым событием по операции по приобретению товаров (результатов работ, услуг). А поскольку налоговый кредит (далее - НК) при получении товаров, работ, услуг возникает по правилу первого события, то право на НК у векселедателя возникнет в периоде получения товаров (результатов работ, услуг) - разумеется, при наличии налоговой накладной и использовании товаров в операциях, облагаемых НДС, и хозяйственной деятельности (пп. 7.4.1 и 7.5.1 Закона о НДС). Если же используется кассовый метод налогового учета по НДС, то при осуществлении расчетов посредством векселей дата возникновения права на налоговый кредит определяется как дата предоставления других видов компенсаций стоимости поставленных (или которые должны быть поставлены) ему товаров (услуг) - т. е. дата выдачи векселя (п. 1.11 Закона о НДС).

В случае выдачи процентного векселя у векселедателя на сумму начисленных процентов будет возникать право на НК по правилу первого события (пп. 7.5.1 Закона о НДС):

- или в периоде, когда такие проценты начислены (должны быть начислены);

- или в периоде, когда они уплачены.

Поэтому в периоде, когда у держателя векселя возникнут налоговые обязательства (далее - НО), он должен выписать векселедателю налоговую накладную на сумму НО по процентам. На основании полученной от держателя налоговой накладной векселедатель будет формировать вполне законный НК.

Но не следует забывать о еще двух условиях для права на НК по полученным товарам (работам, услугам), в оплату за которые был выдан процентный вексель:

- товары должны использоваться в хозяйственной деятельности;

- товары должны использоваться в налогооблагаемых НДС операциях.

Если же товары (работы, услуги) частично используются в налого­облагаемых операциях, а частично - нет, то и кредит будет возникать пропорционально использованию таких товаров в налогооблагаемых операциях.

В Законе о НДС содержится еще одна новация, касающаяся векселедателя. Так, если плательщик по векселю по согласию векселедержателя осуществляет встречную поставку товаров (услуг) вместо денежного погашения суммы долга, указанного в векселе, базой налогообложения является договорная стоимость таких товаров (услуг), но не ниже обычных цен без учета дисконтов или других скидок с номинала такого векселя, а по процентным векселям - договорная стоимость таких товаров (услуг), но не ниже обычных цен, увеличенная на сумму процентов, начисленных или которые должны быть начислены на сумму номинала такого векселя (п. 4.8 Закона о НДС).

Данная норма несколько странная, поскольку, в соответствии с Законом об обращении векселей, погашение векселя может происходить в безналичной форме только деньгами . Поэтому не совсем понятно, каким образом следует оформить такую операцию. Если вексель не будет погашаться деньгами, а будет осуществляться встречная поставка, то такие отношения будут оформляться еще одним договором купли-продажи товара (поставки товаров, работ, услуг). То есть покупатель теперь будет выступать поставщиком. Затем будет заключаться договор купли-продажи (обмена) векселя. Такую операцию придется осуществлять через торговца ЦБ (ведь она будет подпадать под определение профессиональной деятельности с ЦБ, а для этого требуется лицензия). И в завершение будет осуществлен зачет задолженностей. Но ведь погашения векселя все же не произойдет. При этом все описанные операции имеют свое "место" в Законе о НДС. Поэтому попытка соединить их вместе одной нормой не будет иметь практического использования, поскольку каждая из этих операции будет отражаться в соответствии со "своей" нормой Закона о НДС.

Выданные векселя учитываются на следующих счетах (согласно Инструкции №291):

- счет 51 "Долгосрочные векселя выданные";

- счет 62 "Краткосрочные векселя выданные".

В периоде выдачи векселя кредиторская задолженность за полученные товары (работы, услуги) закрывается, вместо этого возникает обязательство по векселю следующей проводкой:

1) Д-т 63 (58) К-т 51 (62) - в периоде эмиссии переводного векселя;

2) Д-т 51 (62) К-т 36 (37) - в периоде получения уведомления об акцепте векселя трассантом (закрытие дебиторской задолженности трассанта).

Начисленные по процентному векселю проценты в бухгалтерском учете векселедателя отражаются на счете 952 "Прочие финансовые расходы".

Налог на прибыль

Не включается в валовой доход номинальная стоимость взятых на учет, но не оплаченных (не погашенных) ценных бумаг, удостоверяющих отношения займа, а также платежных документов, эмитированных (выданных) должником в пользу (на имя) налогоплательщика в качестве обеспечения или подтверждения задолженности такого должника перед таким налогоплательщиком (облигаций, сберегательных сертификатов, казначейских обязательств, векселей, долговых расписок, аккредитивов, чеков, гарантий, банковских приказов и прочих подобных платежных документов) (пп. 4.2.10 Закона о прибыли). Следовательно, полученный вследствие осуществления продажи товаров (работ, услуг) вексель не отражается в налоговом учете векселедержателя .

Получение векселя (как простого, так и переводного), согласно ст. 4 Закона об обращении векселей, является вторым событием по операции поставки товаров (работ, услуг). Дата возникновения НО у векселедержателя в случае, если расчеты будут производиться векселем, согласно пп. 7.3.1 Закона о НДС, определяется по правилу первого события - это будет дата поставки товаров (работ, услуг).

Поскольку по общему правилу налоговые обязательства возникают по правилу первого события, то на этапе выдачи векселя такая операция в налоговом учете по НДС также не отражается.

Однако существуют некоторые особенности относительно определения базы налогообложения при операции поставки товаров (работ, услуг), если расчеты будут производиться с использованием векселей:

1) базой налогообложения является договорная стоимость товаров (услуг), но не ниже обычных цен без учета дисконтов или других скидок с номинала такого векселя (п. 4.8 Закона о НДС);

2) по процентным векселям - базой налогообложения является договорная стоимость товаров (услуг), но не ниже обычных цен, увеличенная на сумму процентов , начисленных или которые должны быть начислены на сумму номинала такого векселя (п. 4.8 Закона о НДС).

Если держатель применяет кассовый метод определения налоговых обязательств по НДС (п. 1.11 Закона о НДС), то датой возникновения налоговых обязательств будет дата зачисления (получения) средств на банковский счет (в кассу) налогоплательщика или дата получения других видов компенсаций стоимости поставленных (или подлежащих поставке) им товаров (услуг). Если же расчеты будут производиться векселем, то, согласно ст. 4 Закона об обращении векселей, обязательства по договору прекращаются, а возникают обязательства по векселю. Именно поэтому получение векселя следует рассматривать как получение других видов компенсации стоимости поставленных товаров (выполненных работ, предоставленных услуг). Поэтому у продавца будут возникать налоговые обязательства по поставке товаров (предоставлению услуг) на дату получения от покупателя векселя. Настораживает только последний абзац п. 4.8 Закона о НДС: " Для целей налогообложения согласно этому Закону векселя (кроме налоговых векселей), выданные или полученные, не считаются средством платежа и не изменяют сумму налогового кредита или налогового обязательство по этому налогу, кроме налоговых векселей ".

То есть если допустить, что в соответствии с этим абзацем получение векселя не может приводить к возникновению НО при кассовом методе налогового учета, то НО при расчете векселями не возникнут никогда. В момент получения векселя денежные обязательства по договору прекращаются - т. е. вексель является единственной и последней возможной компенсацией стоимости проданных товаров. Если на этом этапе не отразить НО, руководствуясь п. 4.8 Закона о НДС, то в момент получения денежных средств в качестве погашения вексельной задолженности НО не будут отражаться также на основании пп. 3.2.1 Закона о НДС. Аналогичная ситуация складывается и с налоговым кредитом по приобретенным товарам (работам, услугам) у векселедателя.

Если же эмитируется процентный вексель , НО по процентам начисляется согласно пп. 7.3.1 Закона о НДС по правилу первого события:

- или в периоде, когда такие проценты подлежат начислению;

- или в периоде получения их оплаты.

Полученные векселя необходимо учитывать на следующих счетах:

- счет 16 субсчет 162 "Долгосрочные векселя полученные";

- счет 34 "Краткосрочные векселя полученные".

В периоде получения векселя дебиторская задолженность за отгруженные товары (выполненные работы, предоставленные услуги) закрывается, вместо этого возникает задолженность по векселям следующей проводкой:

1) Д-т 16, 34 К-т 36 (37).

Держатель векселя полученные по процентному векселю проценты отражает на счете 732 "Проценты полученные".

1. Предприятие "Альфа" предоставило услуги по перевозке предприятию "Бета" на сумму 180 грн, в т. ч. НДС - 30 грн.

2. Предприятие "Бета" по условиям договора рассчиталось путем выдачи собственного переводного векселя (плательщик - предприятие "Дельта") номиналом 180 грн со сроком погашения 2 года.

3. Предприятие "Дельта" на момент выписки векселя уже имеет задолженность перед предприятием "Бета" за полученные холодильники на сумму 180 грн.

4. В установленные сроки вексель был предъявлен к оплате и погашен предприятием "Дельта".

Отражение в учете операций по условиям примера 1 у предприятий "Альфа", "Бета" и "Дельта" показано в таблицах 1 - 3 .

Отражение операции в налоговом и бухгалтерском учете у предприятия "Альфа" (по условиям примера 1)

№ п/п Содержание Сумма Бухгалтерский учет Налоговый учет Д-т К-т ВД ВР 1. Предоставлены услуги предприятию "Бета" 180 361 702 150 - 2. Начислены обязательства по НДС 30 702 641 - - 3. Получен вексель в расчет за услуги от предприятия "Бета" 180 162 361 - - 4. Вексель предъявлен к оплате и погашен предприятием "Дельта" 180 311 162 - -

Отражение операции в налоговом и бухгалтерском учете у предприятия "Бета" (по условиям примера 1)

№ п/п Содержание Сумма Бухгалтерский учет Налоговый учет Д-т К-т ВД ВР 1. Получены услуги от предприятия "Альфа" 150 93 631 - 150 2. Отражен налоговый кредит по НДС 30 641 631 - - 3. Выдан вексель в расчет за услуги 150 631 511 - - 4. При получении подтверждения акцепта (или погашении) векселя предприятием "Дельта" - зачисление встречных задолженностей 150 511 361 - -

Отражение операции в налоговом и бухгалтерском учете у предприятия "Дельта" (по условиям примера 1)

№ п/п Содержание Сумма Бухгалтерский учет Налоговый учет Д-т К-т ВД ВР 1. Акцептуется вексель предприятия "Бета" 180 631 551 - - 2. Погашение векселя 180 551 311 - -

1. Предприятие "Альфа" поставило товар на сумму 180 грн, в т. ч. НДС - 30 грн.

2. Предприятие "Бета" по условиям договора рассчиталось путем выдачи собственного простого процентного векселя номиналом 180 грн со сроком погашения 4 месяца.

3. Проценты подлежат начислению и уплате ежемесячно в сумме 10% номинала.

4. В установленные сроки вексель был предъявлен к оплате и погашен.

Отражение в учете операций по условиям примера 2 у предприятий "Альфа" и "Бета" показано в таблицах 4 - 5 .

Отражение операции в налоговом и бухгалтерском учете у предприятия "Альфа" (по условиям примера 2)

№ п/п Содержание Сумма Бухгалтерский учет Налоговый учет Д-т К-т ВД ВР 1. Отгружен товар 180 361 702 150 - 2. Начислены обязательства по НДС 30 702 641 - - 3. Получен вексель в расчет за товар 180 341 361 - - 4. Начислены проценты в соответствии с условиями эмиссии векселя (за 1 мес.) 18 377 732 18 - 5. Отражены НО по НДС, начисленные на проценты 3,6 377 641 - - 6. Получены проценты 21,60 311 377 - - 7. Вексель предъявлен к оплате и погашен 180 311 341 - -

Отражение операции в налоговом и бухгалтерском учете у предприятия "Бета" (по условиям примера 2)

№ п/п Содержание Сумма Бухгалтерский учет Налоговый учет Д-т К-т ВД ВР 1. Получен товар 150 281 631 - 150 2. Отражен налоговый кредит по НДС 30 641 631 - - 3. Выдан вексель в расчет за товар 180 631 621 - - 4. Начислены проценты в соответствии с условиями эмиссии векселя 18 93 685 - 18 5. Отражена сумма НДС, начисленная на проценты 3,60 641 685 - - 6. Уплачены проценты 21,60 685 311 - - 7. Вексель предъявлен к оплате и погашен 180 621 311 - -

В соответствии с Указом об упрощенной системе, плательщики единого налога - юридические лица не могут применять другой способ расчета за поставленные товары (выполненные работы, предоставленные услуги), кроме наличного и безналичного расчетов средствами , поскольку единый налог исчисляется с суммы средств, поступившей на расчетный счет (в кассу) в качестве оплаты за реализованные товары (выполненные работы, предоставленные услуги). А поскольку с выдачей векселя обязательства за поставленные товары (выполненные работы, предоставленные услуги) прекращаются, то и оплата никогда не поступит. Именно поэтому плательщикам единого налога - юридическим лицам запрещено получать векселя в оплату за поставленные товары (выполненные работы, предоставленные услуги). Если же указанное ограничение было нарушено, то такой "единоналожник" утрачивает право на применение упрощенной системы налогообложения с квартала, следующего за тем, в котором получен вексель. Но если по итогам этого же календарного года предприятие будет иметь все необходимые условия (количество работников - до 50 человек, объемы продажи - до 1 млн грн, отсутствие операций, при которых невозможно применение упрощенной системы налогообложения), то никто не сможет помешать такому предприятию подать заявление на применение упрощенной системы налогообложения уже в следующем году.

Что же касается плательщиков единого налога - физических лиц, то на них такое ограничение не распространяется. Поэтому указанные лица могут получать векселя за поставленные товары (выполненные работы, предоставленные услуги).

Заметим, что Указ об упрощенной системе не содержит однозначного запрета выдавать векселя. При этом выдача векселя никоим образом не повлияет на обложение единым налогом указанных лиц, поскольку у юридических лиц объектом налогообложения является выручка от реализации, а у физических лиц ставка налога - фиксированная в зависимости от видов деятельности.

В консультации, напечатанной в "Віснику податкової служби" №8/2004, отмечено, что плательщики единого налога - юридические лица не только не могут получить векселя в оплату отгруженных товаров (предоставленных услуг, выполненных работ), но и сами не могут выдавать векселя .

Закон об обращении векселей - Закон Украины от 05.04.2001 г. №2374-III "Об обращении векселей в Украине".

Закон о прибыли - Закон Украины от 28.12.94 г.№334/94-ВР "О налогообложении прибыли предприятий".

Закон о НДС - Закон Украины от 03.04.97 г. №168/97-ВР "О налоге на добавленную стоимость".

Указ об упрощенной системе - Указ Президента Украины от 03.07.98 г. №727/98 "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства".

Инструкция №291 - Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. №291.

Ирина ЧЕРНОВА, «Дебет-Кредит»

Распределение НДС в международных перевозках Суть дела :: Налоговый учет Среди перевозчиков особенно ощутили изменения в Законе о НДС те, кто занимается международными и транзитными перевозками. Рассмотрим эти изменения на примерах.

НДС с минусом: дальнейшая судьба № 20 (18.5.2015) :: Суть дела :: Налоговый учет Февраль 2015 года был тяжелым отчетным периодом для тех плательщиков НДС, которые имели по состоянию на 01.02.2015 г. отрицательное значение по данному налогу. Но даже после сдачи отчетности по НДС за февраль у многих плательщиков налога остае.

Как использовать переплату по НДС № 20 (18.5.2015) :: Суть дела :: Налоговый учет На 1 мая 2015 г. у предприятия не было налогооблагаемых операций по НДС в течение последних 11 месяцев. При этом в карточке лицевого счета по НДС числится переплата, возникшая за счет излишне уплаченных денежных обязательств, оставшихся непога.