13.4 Бухгалтерский баланс, его содержание и порядок составления
Бухгалтерский баланс является основной формой годового отчета хозяйствующего субъекта. Порядок составления баланса регламентируется Постановлением Национальной комиссии Республики Казахстан по бухгалтерскому учету от 13 декабря 1996 года № 2 “ Концептуальная основа для подготовки и представления финансовых отчетов”, стандартом бухгалтерского учета 2 “Бухгалтерский баланс и основные раскрытия в финансовых отчетах”, утвержденного Постановлением Национальной комиссии по бухгалтерскому учету от 13 ноября 1996 года № 3 и Методическими рекомендациями по составлению финансовой отчетности, утвержденными Приказом Департамента методологии бухгалтерского учета и аудита МФ РК от 21 мая 1997 года № 7. Наиболее распространена такая трактовка: “Баланс – это метод бухгалтерского учета, позволяющий в денежной оценке и на определенный момент времени изобразить состояние средств предприятия и источники их формирования”. В ней четко выделяются две категории: средства и источники, то есть актив и пассив. Это определение можно считать классическим. Основой баланса является классическое уравнение бухгалтерского учета:
Активы = Обязательство + Собственный капитал
Активы показывают, чем владеет субъект, то есть его имущество, имущественные и личные неимущественные блага и права, имеющие стоимостную оценку. Обязательства представляют собой обязанность должника совершить в пользу кредитора определенное действие или воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности. Собственный капитал – это то, что остается на долю владельца после вычета из актива его обязательств. Говоря о балансе, чаще всего имеется в виду баланс функционирующего субъекта. В то же время существует несколько видов балансов, которые могут отличаться друг от друга существенными особенностями. Прежде всего, это организационный (вступительный) баланс, приуроченный к началу деятельности субъекта. В большинстве случаев он слабо дифференцирован. Однако здесь выделяются две группы, в зависимости от принадлежности предприятий к которым баланс будет иметь некоторые различия: субъекты, создаваемые заново и субъекты, являющиеся правопреемниками ранее действовавших. В первом случае баланс предприятия будет крайне простой, так как имущественная масса в основном окажется состоящей только из денежных средств. Во втором случае первоначальные средства складываются не только из денежных средств, но и других ценностей: товаров, оборудования, материалов и т.д., находившихся на балансе реорганизовавшихся субъектов. Важной чертой вступительного баланса является то, что оценка имущественных статей на практике производится на иных основаниях, чем в обычных отчетных балансах. Составление вступительного баланса не может быть приурочено к определенному сроку (к 1-му числу месяца), как это делается с обычным балансом. Баланс, которым предприятие начинает свою деятельность, составляется на то число, с какого оно считается функционирующим. Это чаще всего – дата регистрации устава данного субъекта. Другая разновидность баланса составляется в тех случаях, когда предприятие находится на грани банкротства. Он составляется еще до окончания отчетного периода с целью показать реальное финансовое состояние субъекта. В этих условиях перед хозяйствующим субъектом возникает проблема выбора: договориться с кредиторами об отсрочке платежей либо ликвидироваться путем объявления о банкротстве. Но в любом случае необходимо предварительно узнать, насколько большой понесен убыток и есть ли надежда покрыть его в будущем. Периодический отчетный баланс на эти вопросы точного ответа дать не может, поэтому составляется санированный баланс. Санированный баланс может резко отличаться от обычного. Так, статьи, которые в обычном балансе рассматриваются как реальные, в санированном могут быть подвергнуты значительной уценке или не приниматься в расчет, если будет установлено, что цифры их не соответствуют действительности. Ликвидационный баланс отличается от обычного главным образом оценкой своих статей, которая производится по реализационной стоимости, в большинстве случаев более низкой, чем первоначальная балансовая стоимость. Таким образом, балансы могут отличаться и по содержанию, и по назначению. К факторам, влияющим на состав баланса, относится природа предпринимательской деятельности, сравнительная величина статей баланса. Состав статей определяется субъектом самостоятельно и закрепляется в Учетной политике. Бухгалтерский баланс состоит из двух частей: актива и пассива. Он может быть построен по горизонтали в виде двухсторонней таблицы или по вертикальной форме. Хозяйствующий субъект может сам выбирать форму построения своего баланса. Расположение статей баланса подчиняется определенным принципам. Активы расположены в зависимости от степени их ликвидности: от менее ликвидных к более ликвидным. Пассивы располагаются по степени срочности обязательств: от менее срочных к более срочным. Обе части баланса всегда сбалансированы. Рассмотрим содержание бухгалтерского баланса. Актив баланса состоит из двух разделов: I. ”Долгосрочные активы” II. ”Текущие активы” В разделе I ”Долгосрочные активы” актива баланса содержится группа статей: нематериальные активы, основные средства, незавершенное капитальное строительство, инвестиции, дебиторская задолженность, расходы будущих периодов. Нематериальные активы в балансе показываются в трех позициях: первоначальная стоимость, накопленная амортизация и остаточная стоимость, которая в соответствии со Стандартами бухгалтерского учета носит название балансовой. Данные для заполнения группы статей “Нематериальные активы” берутся со счетов подраздела 10 «Нематериальные активы» (101-106), подраздела 11 «Амортизация нематериальных активов» ( счета 111-116). Следующая группа статей актива баланса – “Основные средства”. Основные средства в балансе показываются аналогично нематериальным активам в трех позициях: первоначальная стоимость, накопленная амортизация и остаточная стоимость, которая в соответствии со Стандартом бухгалтерского учета № 6 “Учет основных средств” носит название балансовой. Первоначальная стоимость основных средств, показывается в балансе на основе данных счетов подраздела 12 “Основные средства”(121-125). Сумма накопленного износа основных средств отражается в балансе на основе данных счетов подраздела 13 “Износ основных средств” (131-134). Балансовая стоимость нематериальных активов и основных средств, определяется как разность между первоначальной стоимостью и суммой начисленного износа. Стоимость незавершенного капитального строительства, показывается на основе данных учтенных на счете 126 “Незавершенное капитальное строительство” осуществляемого как хозяйственным, так и подрядным способом. Здесь же отражаются затраты на геологоразведочные работы, по формированию основного стада и др Долгосрочные инвестиции отражаются на основании данных учитываемых на счетах подраздела «Инвестиции» (141-144) : По статье “Расходы будущих периодов” показывается общая сумма расходов, учтенные на счетах подраздела “Расходы будущих периодов”(341-343) и относящиеся к следующим отчетным периодам. Итоговая сумма раздела I “Долгосрочные активы”, определяется суммированием данных по балансовой стоимости нематериальных активов и основных средств, а также стоимости незавершенного капитального строительства, долгосрочных инвестиций и расходов будущих периодов. Раздел II актива баланса называется “Текущие активы”. Он объединяет средства, предназначенные для краткосрочного использования и в течение одного года обращаемые в денежную наличность. По статье “Сырье и материалы” отражается фактическая себестоимость остатков сырья, основных и вспомогательных материалов, топлива, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, запасных частей, тары и других материалов, учитываемых на счетах подраздела 20 “Материалы” (201-208): По статье “Незавершенное производство” отражается фактическая себестоимость незавершенной производством продукции, работ (услуг). Учет незавершенного производства показываются на счетах подраздела 21 ”Незавершенное производство”( 211-214). Сумма незавершенного производства переносица на счета подраздела 21” Незавершенное производство” перед составлением финансовой отчетности со счетов:
- 900 “Основное производство”;
- 910 “Полуфабрикаты, собственного производства”;
- 920 “Вспомогательные производства”.
Следующей статьей баланса является “Готовая продукция и товары приобретенные”. Здесь отражается одной суммой фактическая себестоимость остатков готовой продукции, учтенная на счете 221 “Готовая продукция”, товарно-материальных запасов, приобретенных в качестве товаров для продажи, учтенная на счете 222 “Товары приобретенные” и других товаров, учтенные на счете 223 “Прочие товары “. Статья “Дебиторская задолженность” объединяет суммы, учтенные на счетах 3 раздела “Дебиторская задолженность и другие активы”, подразделов:
- 30 “Задолженность покупателей и заказчиков”;
- 32 “Дебиторская задолженность дочерних (зависимых) товариществ”;
- 33 “Прочая дебиторская задолженность” (кроме счета 331 “Налог на добавленную стоимость к возмещению”).
По статье “НДС к возмещению” отражается сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая возмещению бюджетом, учтённая на счете 331 “НДС к возмещению”. По статье “Денежные средства” показывается общая сумма остатков денежной наличности со счетов подразделов 41 “Денежные переводы в пути”, 42 “Денежные средства на специальных счетах в банках”,43 “ Наличность на валютном счете ”,44 “Наличность на расчетном счете ”,45 “Наличность в кассе ”. По статье “Финансовые инвестиции” показываются краткосрочные финансовые инвестиции в ценные бумаги и т.п., учтенные на счетах 401 “Акции”, 402 “Облигации”, 403 “Прочие”. Последняя статья актива баланса «Отсроченный подоходный налог» отражается на основе данных счета 632 “Отсроченный подоходный налог” Затем подсчитывается итоговая сумма статей раздела II “Текущие активы” актива баланса. Обратимся ко второй части баланса – пассиву, который согласно Стандарта бухгалтерского учета 2 “Бухгалтерский баланс и основные раскрытия в финансовых отчетах” состоит из трех разделов: I. Собственный капитал; II. Долгосрочные обязательства; III. Текущие обязательства. Первый раздел пассива баланса носит название “Собственный капитал”. Он объединяет статьи, показывающие, чем владеет субъект после вычета его обязательств. Группа статей “Уставный капитал” включает статью “Объявленный капитал” и “Оплаченный капитал”. Уставный капитал – это первоначальная сумма капитала предприятия, определенная его уставом и обеспечивающая начало деятельности вновь созданного предприятия. По статье “Дополнительно оплаченный капитал” отражается разница между продажной и номинальной стоимостью акций хозяйствующего субъекта. Информация для этой строки собирается на счете 531 “Дополнительный оплаченный капитал”. По статье “Дополнительный неоплаченный капитал” отражается общая сумма переоценки основных средств и инвестиций, учитываемая на счетах 541 “Дополнительный неоплаченный капитал от переоценки основных средств”, 542 “Дополнительный неоплаченный капитал от переоценки инвестиций” и 543 “Прочие”. Следующая статья пассива баланса “Резервный капитал”. Резервный капитал – это часть собственных средств хозяйствующего субъекта, образуемая за счет отчислений от нераспределенного дохода. Порядок образования и использования резервного капитала определяется учредительными документами и действующим законодательством. Резервный капитал учитывается на счетах 551 “Резервный капитал, установленный законодательством” и 552 “Прочий резервный капитал”. По статье “Нераспределенный доход (убыток) отчетного года”, отражается доход остающийся в распоряжений субъекта на основании данных счета 561 “Нераспределенный доход (непокрытый убыток) отчетного года”. По статье “Нераспределенный доход (убыток) предыдущих лет”, отражается сумма, которая образуется на счете 562 “Нераспределенный доход (непокрытый убыток) предыдущих лет”. Итоговая сумма первого раздела пассива баланса определяется суммированием статей этого раздела. Второй раздел пассива баланса называется “Долгосрочные обязательства”. Долгосрочные обязательства представляют собой суммы, которые хозяйствующий субъект должен погасить в форме денежных выплат, принятия других обязательств, оказания услуг и так далее в срок, превышающий один год. По статье “Долгосрочные кредиты” показываются остатки непогашенных кредитов, полученных от учреждений банков и внебанковских учреждений, обеспеченных и не обеспеченных гарантией о возврате, а также предоставленных отчитывающейся организацией своим дочерним хозяйственным товариществам. Учет этих сумм ведется на счетах 601 “Кредиты банков”, 602 “Кредиты от внебанковских учреждений”, 603 “Прочие”. Следующая статья “Отсроченные налоги”. Необходимость отражения в учете отсроченного подоходного налога (счет 632 “Отсроченный подоходный налог”) и связанных с ним расчетов возникает в связи с образующимся разрывом между данными бухгалтерского и налогового учета при определении хозяйствующим субъектом налогооблагаемого дохода в каждом отчетном году. Для отражения в бухгалтерском балансе в соответствии со Стандартом бухгалтерского учета 2 “Бухгалтерский баланс и основные раскрытия в финансовых отчетах” отсроченный подоходный налог необходимо классифицировать на текущий и долгосрочный. По статье “Долгосрочные долговые обязательства” показываются остатки по счетам подраздела 62 “Расчеты по дивидендам” ”, подраздела 66 “Авансы полученные” в части долгосрочных обязательств. Затем подсчитывается итоговая сумма второго раздела пассива баланса. Раздел III пассива баланса называется “Текущие обязательства”. По статье “Задолженность по налогам” указывается общая сумма, учтенная на счетах подраздела 63 “Расчеты с бюджетом”: 631 “Текущий подоходный налог к выплате”, 633 “Налог на добавленную стоимость”, 634 “Прочие”. В следующей статье показывается сумма обязательств по обязательным пенсионным взносам в накопительные пенсионные фонды, учтённые на счете 653 “Расчеты по социальному страхованию и пенсионному обеспечению”. По статье “Кредиторская задолженность” собирается общая сумма кредиторской задолженности, учтенные на счетах раздела 6 Генерального плана счетов: 641 “Задолженность дочерним товариществам”, 642 “Задолженность зависимым товариществам”, 643 “Задолженность совместно - контролируемым юридическим лицам”, 683 “Арендные обязательства”, 684 “Проценты к оплате”, 686 “Прочие начисленные расходы”, 687 “Прочие”, 671 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”. Расчеты с персоналом по оплате труда в балансе выделены в отдельную статью. По этой строке находят отражение начисленные, но не выплаченные суммы оплаты труда, учтенные на счетах 681 “Расчеты с персоналом по оплате труда”,682 “Задолженность должностным лицам”. Затем подсчитывается итоговая сумма раздела III “Текущие обязательства”. Итак, мы рассмотрели все статьи актива и пассива баланса. Сумма актива по принципу баланса всегда должна быть равной сумме пассива. В балансе предусмотрена справка о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах. Забалансовые счета используются для учета тех объектов, которые в соответствии с действующими законоположениями не могут быть учтены на балансовых счетах, а также ценностей, временно находящихся у хозяйствующего субъекта и не принадлежащих им, активов, требующих дополнительного учета и контроля и другие.